§ 98.1.35845 - Circolare 13 maggio 1996, n. 117/E .

Accertamento - Parametri per la determinazione presuntiva dei ricavi, dei compensi e del volume d'affari. Articolo 3, commi da 181 a 189, L. 28 dicembre 1995, n. 549 .

 

Emanata dal Ministero delle finanze, Dipartimento delle entrate.

 

1. Premessa

La legge 28 dicembre 1995, n. 549, nel delineare la strategia di recupero di base imponibile e di lotta all'evasione fiscale da seguire nel breve periodo in attesa della realizzazione degli studi di settore, alla cui elaborazione si sta attualmente provvedendo, ha introdotto nel settore dell'accertamento tributario le novità di seguito illustrate.

a) Abolizione dei coefficienti presuntivi di ricavi, compensi e corrispettivi.

Il comma 179 dell'articolo 3 ha abrogato, a partire dagli accertamenti relativi al periodo di imposta 1995, le disposizioni di cui agli articoli 11 e 12 del decreto-legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154, ivi comprese quelle richiamate all'articolo 54, sesto comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che prevedono l'accertamento induttivo basato sui coefficienti presuntivi di compensi, ricavi e volume di affari.

L'abrogazione di dette disposizioni si è resa necessaria perché per lo stesso periodo d'imposta è stato previsto un particolare accertamento analitico-presuntivo basato su "parametri" elaborati con una metodologia matematico-statistica più raffinata.

L'articolo 3, comma 8, del decreto-legge 29 aprile 1996, n. 230, con il quale è stato reiterato il decreto legge 28 febbraio 1996, n. 93, che già reiterava il decreto-legge 30 dicembre 1995, n. 565, entrambi non convertiti, ha, inoltre, previsto che ai contribuenti che abbiano dichiarato per il 1994 ricavi o compensi di importo non inferiore a quello risultante dall'applicazione dei parametri di cui al D.P.C.M. 29 gennaio 1996 non si applica né l'art. 12 del citato decreto-legge n. 69 del 1989 (riguardante l'accertamento in base ai coefficienti presuntivi ai fini delle imposte sui redditi e dell'I.V.A.) né l'art. 62-ter, comma 1, del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427 (concernente l'accertamento induttivo del reddito basato esclusivamente sul contributo diretto lavorativo), né l'art. 8, primo comma, del D.P.R. 6 ottobre 1978, n. 627, e successive modificazioni (il quale prevede che il mittente ed il destinatario della bolla di accompagnamento che commettono nel corso di un triennio tre violazioni in materia di rilascio di detto documento sono sottoposti all'accertamento ai sensi e con le forme di cui al titolo quarto del D.P.R. n. 633 del 1972 e al controllo globale per tutti i tributi).

b) Proroga del termine per l'entrata in vigore degli studi di settore.

L'art. 3, comma 180, della citata legge n. 549 del 1995 ha rinviato al 31 dicembre 1996 il termine per l'approvazione e la pubblicazione degli studi di settore (originariamente fissato al 31 dicembre 1995 dall'art. 62-bis del D.L. n. 331 del 1993). Tale norma stabilisce altresì che detti studi hanno validità, ai fini dell'accertamento, a decorrere dal periodo d'imposta 1996.

c) Introduzione del metodo di accertamento in base ai "parametri" dei ricavi, dei compensi e del volume di affari.

Nel comma 181 dell'art. 3 della stessa legge n. 549 del 1995 è stabilito che, fino all'approvazione degli studi di settore, gli accertamenti di cui all'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973 possono essere effettuati, senza pregiudizio dell'ulteriore azione accertatrice con riferimento alle altre categorie reddituali, utilizzando i parametri stabiliti con il D.P.C.M. 29 gennaio 1996, che sono stati elaborati tenendo conto delle specifiche caratteristiche dell'attività esercitata in ciascun settore economico.

L'Amministrazione finanziaria ha provveduto a distribuire i supporti meccanografici contenenti i programmi necessari per il calcolo dei ricavi o dei compensi sulla base dei parametri.

In particolare, i programmi di più recente distribuzione mettono in condizione gli utilizzatori di determinare:

- se i ricavi o i compensi dichiarati dal contribuente sono congrui rispetto a quelli determinati in base ai parametri;

- in caso contrario, quale è il maggiore importo di ricavi o compensi che deve essere dichiarato, al fine di adeguarsi al risultato dei parametri;

- l'I.V.A. dovuta sul maggior volume d'affari, calcolata sulla base dell'aliquota media determinata dal programma;

- la maggiorazione del 3 per cento dovuta a titolo di interessi nel caso in cui l'adeguamento ai parametri avvenga, ai fini dell'I.V.A., entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dei redditi.

 

 

2. Ambito soggettivo di applicazione dei parametri

2.1 Soggetti interessati.

In base all'art. 3, comma 181, della legge n. 549 del 1995 i parametri si applicano nei riguardi degli esercenti attività di impresa o arti e professioni in regime di contabilità semplificata ovvero, in presenza di determinate condizioni, in regime di contabilità ordinaria sempreché gli stessi non abbiano dichiarato per il 1995 ricavi o compensi di ammontare superiore a 10 miliardi di lire. In particolare, tale metodo di accertamento può essere applicato nei confronti dei seguenti soggetti:

a) persone fisiche e società di persone (e quelle ad esse equiparate) esercenti attività commerciali in regime di contabilità semplificata ai sensi dell'art. 18 del D.P.R. n. 600 del 1973;

b) esercenti arti e professioni, associazioni costituite tra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni nonché società semplici costituite tra persone fisiche che conseguono redditi di lavoro autonomo in regime di contabilità semplificata in quanto abbiano conseguito nel periodo di imposta precedente compensi non superiori a 360 milioni di lire e non abbiano optato per il regime di contabilità ordinaria;

c) esercenti attività di impresa o arti e professioni in regime di contabilità ordinaria, quando dal verbale di ispezione, redatto ai sensi dell'art. 33 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, risulti l'inattendibilità della detta contabilità in base ai criteri stabiliti con apposito regolamento, già inviato all'esame del Consiglio di Stato per il prescritto parere. Poiché nell'art. 3, comma 181, lett. b), è fatto generico riferimento agli esercenti attività d'impresa o arti e professioni in contabilità ordinaria, i parametri trovano applicazione (salvo il rispetto della condizione sopra menzionata) anche nei riguardi dei soggetti all'Irpeg diversi dagli enti non commerciali, residenti e non.

I soggetti in contabilità ordinaria devono in ogni caso indicare nelle dichiarazioni dei redditi i dati rilevanti ai fini dell'applicazione dei parametri, indipendentemente dalla attendibilità o meno della contabilità, al fine di consentire all'Amministrazione finanziaria di selezionare i contribuenti nei cui riguardi procedere alla verifica dell'attendibilità o meno della detta contabilità e di acquisire i dati necessari per la elaborazione e la manutenzione degli studi di settore.

Si ricorda che sono soggetti all'applicazione dei parametri, atteso l'esplicito riferimento agli stessi contenuto nell'art. 2 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, anche i soggetti indicati nell'art. 18, ottavo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973 (cioè i rivenditori in base a contratti estimatori di giornali e di periodici, anche su supporti audiovideomagnetici, i distributori di carburanti e lubrificanti, i rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari).

2.2 Soggetti esclusi.

I parametri non trovano applicazione nei confronti dei seguenti soggetti:

a) enti non commerciali, compresi quelli non residenti, in contabilità sia semplificata che ordinaria (anche per opzione). Per questi soggetti l'esclusione si evince dall'interpretazione logico-sistematica delle disposizioni di cui alle lettere a) e b) del comma 181 dell'art. 3. In particolare, nella menzionata lettera a) è stabilito che l'accertamento in base ai parametri si applica nei riguardi dei soggetti diversi da quelli indicati nell'art. 87 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986, che si avvalgono della disciplina di cui all'art. 79 del medesimo testo unico, cioè degli enti diversi dalle società, residenti e non nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali. Appare, pertanto, consequenziale a tale previsione ritenere che gli stessi enti siano esclusi dall'applicazione dei parametri anche nel caso in cui si trovino in regime di contabilità ordinaria;

b) contribuenti il cui reddito è determinato con criteri di tipo forfetario, quali:

- gli esercenti attività di agriturismo di cui alla legge 5 dicembre 1985, n. 730, il cui reddito è determinato, ai sensi dell'art. 5, comma 1, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, applicando all'ammontare dei ricavi, al netto dell'I.V.A., il coefficiente di redditività del 25 per cento. Ciò in quanto tali soggetti non sono obbligati a contabilizzare, ai fini delle imposte sui redditi, i componenti negativi, ivi compresi quelli presi a base per l'applicazione dei parametri;

- gli esercenti attività di allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno il cui reddito è determinato forfetariamente ai sensi dell'art. 78 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) e che non sono, pertanto, tenuti a dichiarare ricavi di cui all'art. 53 del T.U.I.R.;

c) contribuenti appartenenti a settori di attività scarsamente numerosi o a settori aventi un particolare processo produttivo. I settori di attività per i quali non sono stati elaborati i parametri sono indicati nell'allegato 2 al D.P.C.M. 29 gennaio 1996. L'esclusione deriva da necessità tecniche, in quanto la metodologia applicata, per dare un risultato soddisfacente, deve basarsi su un numero minimo di soggetti osservati (che può essere raggiunto anche aggregando contribuenti appartenenti a categorie di attività con processo produttivo similare) e sulla possibilità di stabilire una adeguata correlazione tra ricavi e costi sostenuti nel particolare periodo di imposta;

d) contribuenti che omettono di presentare la dichiarazione dei redditi o che la presentano incompleta, cioè senza la dichiarazione del reddito d'impresa o derivante dall'esercizio dell'arte o professione. Ciò in quanto la norma fa riferimento ai ricavi o compensi "dichiarati", in conformità ai presupposti dell'accertamento analitico-presuntivo di cui all'art. 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. n. 600 del 1973;

e) imprese in liquidazione o interessate da procedure concorsuali, le quali non svolgono l'ordinaria attività produttiva;

f) società che hanno concesso in affitto o in usufrutto l'unica azienda posseduta.

I soggetti esclusi dall'applicazione dei parametri (tranne gli enti non commerciali di cui alla precedente lettera a) ai quali l'indicazione di tali dati è stata richiesta ai fini dell'elaborazione degli studi di settore) possono non indicare nelle dichiarazioni dei redditi i dati richiesti ai soli fini della applicazione dei predetti parametri.

 

 

3. Limite di ricavi e compensi dichiarati previsto per l'applicabilità dei parametri

Il comma 182 dell'art. 3 della legge n. 549 del 1995 stabilisce che l'accertamento in base ai parametri non si applica nei confronti dei contribuenti che hanno dichiarato ricavi o compensi di ammontare superiore a dieci miliardi di lire.

Per quanto riguarda detto limite, l'art. 2 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996 ha precisato che:

- i compensi e i ricavi sono quelli riferibili alla ordinaria attività produttiva svolta dal contribuente, vale a dire quelli previsti, rispettivamente, dagli articoli 50 e 53 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.) Dai ricavi vanno esclusi quelli di cui alla lett. c) del comma 1 dello stesso art. 53, concernenti i corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazione in società di capitali ed enti soggetti all'Irpeg, anche se non rappresentate da titoli, nonché di obbligazioni e altri titoli in serie o di massa;

- in caso di inizio o cessazione dell'attività, ovvero di periodi di imposta di durata inferiore all'anno, detto limite va ragguagliato al periodo di svolgimento dell'attività o alla durata del periodo;

- per i rivenditori, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e di periodici, anche su supporti audiovideomagnetici, e per distributori di carburante, i ricavi si assumono al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei predetti beni; per le cessioni di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari, si considerano ricavi gli aggi spettanti ai rivenditori.

A tale riguardo si ricorda che detti soggetti devono compilare: il rigo G4, colonna 2, se presentano il modello 740/G; il rigo F93, colonna 2, se presentano il modello 740/F; il rigo A121, colonna 2, se presentano il modello 750/A; il rigo B5, campo 2, se presentano il modello 750/B; il rigo A151, campo 2, se presentano il modello 760/A.

In tali righi i soggetti sopra menzionati devono indicare l'ammontare complessivo dei ricavi al netto del prezzo corrisposto ai fornitori ovvero quello degli aggi nonché quello dei ricavi eventualmente conseguiti nell'esercizio di attività diverse da quelle di cui all'art. 18, ottavo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973.

 

 

4. Periodo di imposta interessato

Le disposizioni riguardanti l'accertamento in base ai parametri, ai sensi dell'art. 3, comma 189, della legge in esame, si applicano agli accertamenti relativi al periodo di imposta 1995.

A tale riguardo nel D.P.C.M. 29 gennaio 1996, all'art. 1, comma 4, è stabilito che, per i contribuenti con periodo di imposta non coincidente con l'anno solare, l'applicazione è limitata agli accertamenti relativi al primo periodo di imposta, di durata pari a 12 mesi, chiuso successivamente al 30 giugno 1995. Ciò in coerenza con quanto discende dall'articolo 3 del decreto-legge n. 230 del 29 aprile 1996 secondo la consolidata interpretazione amministrativa, in base alla quale il periodo di imposta di durata pari a dodici mesi non coincidente con l'anno solare, che può essere definito ai sensi del menzionato art. 3, è quello chiuso entro il 30 giugno 1995, per cui l'accertamento in base ai parametri deve riguardare il periodo d'imposta chiuso successivamente a tale data.

 

 

5. La procedura di accertamento in base ai parametri

L'art. 3, comma 181, della legge n. 549 del 1995 stabilisce che l'accertamento in esame rientra tra quelli di cui all'art. 39, primo comma, lett. d), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in virtù del quale l'Ufficio può procedere alla rettifica dei redditi di impresa e di quelli derivanti dall'esercizio dell'arte o professione anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti.

Poiché la predetta norma prevede l'accertamento analitico-presuntivo del reddito d'impresa e di quello derivante dall'esercizio di arti e professioni, ne consegue che l'accertamento ai fini dell'I.V.A. non può essere effettuato se non sia stato preliminarmente eseguito quello relativo alle imposte sui redditi. Tale assunto trova ulteriore conferma nella circostanza che, ai sensi del successivo comma 183, ai fini dell'accertamento dell'I.V.A. dovuta, l'aliquota media di detta imposta deve essere applicata ai maggiori ricavi o compensi accertati ai fini delle imposte sui redditi. Resta ferma la possibilità di procedere ad accertamento ai fini dell'imposta sul valore aggiunto qualora il contribuente abbia adeguato i ricavi e compensi dichiarati a quelli risultanti dalla applicazione dei parametri ma non abbia provveduto ad analogo adeguamento del volume di affari ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.

La disposizione di cui al comma 181 stabilisce altresì che tale accertamento può essere effettuato "senza pregiudizio della ulteriore azione accertatrice con riferimento alle altre categorie reddituali".

Pertanto, l'Ufficio, una volta notificato l'accertamento in base ai parametri non può successivamente integrarlo o modificarlo in aumento, con riferimento alla stessa categoria di reddito derivante dall'esercizio dell'attività di impresa o dell'arte o professione, mediante la notifica di nuovi avvisi fondati su elementi già conosciuti o conoscibili al momento in cui il menzionato accertamento è stato notificato.

Resta, invece, salva la possibilità di notificare accertamenti integrativi fondati su elementi già conosciuti o conoscibili concernenti categorie reddituali diverse da quelle che hanno formato oggetto di rettifica nel precedente accertamento (ad esempio, redditi fondiari, di capitale, ecc.).

Nell'art. 6 del richiamato D.P.C.M. 29 gennaio 1996 sono stabilite le modalità di determinazione del maggior reddito accertabile nei confronti dei soggetti ai quali è applicabile la procedura di accertamento in esame. In particolare viene precisato che:

a) i ricavi o compensi determinati presuntivamente sulla base dei parametri sono quelli riferibili alla ordinaria attività produttiva svolta dal contribuente, vale a dire quelli di cui all'art. 50, comma 1, e di cui all'art. 53 del T.U.I.R., con esclusione di quelli previsti dalle lettere c) e d) dello stesso art. 53 (cioè di quelli derivanti dalle cessioni di azioni o quote di partecipazioni in società ed enti nonché di obbligazioni e altri titoli in serie o di massa e delle indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni di cui alle lettere a) e b) del medesimo articolo 53);

b) per le imprese che eseguono opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione ultrannuale, i ricavi dichiarati, da confrontare con quelli presunti in base ai parametri, vanno aumentati delle rimanenze finali e diminuiti delle esistenze iniziali valutate ai sensi dell'art. 60, commi da 1 a 4, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.) Ciò in quanto le predette rimanenze finali, valutate in base ai corrispettivi pattuiti o, per la parte di opere, forniture e servizi coperti da stati di avanzamento lavori, valutate in base ai corrispettivi liquidati, tengono conto del reddito imputabile alle stesse e possono essere assimilate ai ricavi.

La disposizione in esame non si applica nei riguardi delle imprese che contabilizzano in bilancio le opere, forniture e servizi valutando le rimanenze al costo ed imputando i ricavi all'esercizio nel quale sono consegnate le opere o ultimati i servizi e le forniture.

L'art. 6 in esame precisa, altresì, che, ai fini della determinazione del reddito d'impresa o del reddito derivante dall'esercizio dell'arte o della professione, l'ammontare dei ricavi o dei compensi presunti in base ai parametri va aumentato degli altri componenti positivi, compresi i ricavi di cui all'art. 53, comma 1, lett. c) e d), del T.U.I.R., e ridotto dei componenti negativi deducibili. Pertanto, a seguito delle rettifica dei ricavi in base ai parametri può emergere un maggior reddito ovvero venire meno, in tutto o in parte, la perdita dichiarata.

Il maggior reddito determinato a seguito della rettifica dei ricavi dichiarati potrebbe, tuttavia, non rilevare, in tutto o in parte, ai fini dell'accertamento qualora sia stato già dichiarato un reddito superiore a quello risultante dalla differenza tra i componenti positivi e quelli negativi risultanti dalle scritture contabili, (come nel caso in cui sia stato effettuato l'adeguamento al reddito minimo previsto per le società non operative di cui all'art. 30 della legge n. 724 del 1994, come modificato dall'art. 27 del decreto-legge n. 41 del 1995, convertito dalla legge n. 85 del 1995).

Per quanto riguarda la deducibilità dei componenti negativi, la norma in rassegna stabilisce che, ai fini della determinazione degli importi relativi alle voci e alle variabili da utilizzare per l'applicazione dei parametri, si deve far riferimento ai costi e alle spese effettivamente sostenute, anche se non sono stati dedotti in sede di dichiarazione dei redditi.

Nei riguardi degli esercenti attività di impresa tali maggiori costi e spese presi a base per l'applicazione dei parametri dovranno essere riconosciuti in deduzione dal reddito in sede di accertamento in base al disposto dell'art. 75, comma 4, ultimo periodo, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), in virtù del quale le spese e gli oneri specificatamente afferenti ai ricavi che, pur non risultando imputati al conto economico, concorrono a formare il reddito, sono ammessi in deduzione, se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi, salvo quanto stabilito per le apposite scritture nel successivo comma 6.

In base al disposto dell'art. 79, comma 5, ultimo periodo, del T.U.I.R., tale disposizione si applica anche nei riguardi di soggetti in contabilità semplificata con riferimento ai ricavi che concorrono a formare il reddito di impresa pur non risultando dalle registrazioni ed annotazioni nei registri di cui all'art. 18, primo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973.

Si ricorda, altresì, che, in base all'art. 1, comma 2, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, in caso di esercizio di più attività d'impresa e/o di più attività artistiche e professionali, per le quali non è stata tenuta la contabilità separata, i parametri sono applicati in relazione all'attività prevalente svolta dal contribuente, intendendosi per tale quella da cui è derivato, nel periodo di imposta, il maggiore ammontare dei ricavi o compensi.

In presenza di contabilità separata andranno invece applicate le distinte serie di parametri che si riferiscono alle diverse attività esercitate.

Per le associazioni costituite tra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni e per le società semplici costituite tra persone fisiche che conseguono redditi di lavoro autonomo nel cui ambito operano associati o soci esercenti attività contraddistinte da codici di attività diversi, è stabilito che si considera attività prevalente quella svolta dall'associato (o dagli associati) o dal socio (o dai soci) al quale è imputata la maggior entità del reddito.

In caso di partecipazioni paritetiche, è altresì stabilito che si considera prevalente l'attività per la quale, in base ai parametri, è determinato un minor ammontare di compensi. In caso di contemporaneo esercizio di attività per le quali si applicano i parametri e di altre attività indicate come escluse nell'allegato 2 al D.P.C.M. 29 gennaio 1996:

- qualora siano state tenute contabilità separate, potranno essere determinati presuntivamente in base ai parametri soltanto i ricavi o compensi relativi alle attività per le quali i detti parametri sono applicabili;

- in assenza di contabilità separata, i parametri sono applicabili soltanto se risultano prevalenti i ricavi o compensi relativi all'attività per la quale i parametri stessi sono stati elaborati.

L'articolo 3, comma 187, della legge n. 549 del 1995 prevede che la determinazione di maggiori ricavi, compensi e corrispettivi, conseguente esclusivamente alla applicazione delle disposizioni di cui al comma 181 dello stesso articolo, non costituisce notizia di reato ai sensi dell'articolo 331 del Codice di procedura penale.

 

 

6. Definizione dell'accertamento in base ai parametri con l'adesione del contribuente

L'art. 3, comma 185, della legge n. 549 del 1995 stabilisce che il contribuente può definire l'accertamento in base ai parametri ai sensi dell'art. 2-bis del D.L. n. 564 del 1994. A tal fine gli Uffici dovranno inviare ai contribuenti una proposta di accertamento alla quale potrà far seguito la menzionata procedura di definizione ovvero, nel caso in cui la stessa non abbia esito positivo, la notifica dell'avviso di accertamento. La procedura di definizione sarà, invece, preceduta dalla notifica dell'avviso di accertamento nei casi in cui quest'ultima avvenga in prossimità del termine di decadenza dell'azione accertatrice. Gli effetti della definizione dell'accertamento con adesione (ivi compreso quello di non consentire la successiva integrazione dell'avviso di accertamento anche sulla base di elementi non conosciuti o non conoscibili al momento della definizione) operano limitatamente alla categoria di reddito (d'impresa o derivante dall'esercizio dell'arte o professione) che ha formato oggetto di accertamento. Di conseguenza gli Uffici non possono successivamente effettuare ulteriori rettifiche della detta categoria reddituale, né, per espressa previsione normativa, possono effettuare per lo stesso periodo di imposta l'accertamento sintetico di cui all'art. 38, commi quarto e seguenti, del D.P.R. n. 600 del 1973. Non è neppure possibile notificare accertamenti ai fini dell'I.V.A., mentre resta salva la possibilità di rettificare i redditi appartenenti a categorie diverse da quella che ha formato oggetto di definizione.

In sede di definizione dell'accertamento il contribuente potrà valersi del diritto di fornire la prova contraria, motivando e documentando idoneamente le ragioni in base alle quali la dichiarazione di ricavi o compensi di ammontare inferiore a quello presunto in base ai parametri può ritenersi giustificata, in relazione alle concrete modalità di svolgimento dell'attività. Tali valutazioni potranno anche tenere conto delle peculiari situazioni di mercato in cui il contribuente opera o delle modalità di espletamento dell'attività. Tali modalità potrebbero, ad esempio, essere influenzate dal perseguimento, da parte di società cooperative e loro consorzi, di fini mutualistici sempreché ricorrano le condizioni previste dall'articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 601. Al riguardo potrà essere, in particolare, valutato se il perseguimento dei menzionati fini abbia inciso in maniera rilevante sui ricavi conseguiti da tali cooperative e consorzi (qualora, ad esempio, attraverso lo strumento cooperativo si sia perseguito l'obiettivo di ridurre le spese sostenute dai soci, come potrebbe avvenire nel caso di cooperative di consumo i cui soci sono anche consumatori finali o di cooperative edilizie che costruiscono alloggi per i soci).

Lo scostamento tra i ricavi o compensi determinati in base ai parametri e quelli dichiarati può risultare giustificato, altresì, in caso, ad esempio, di esercizio di più attività per le quali non è stata tenuta la contabilità separata, alle quali si applicano parametri diversi (come, ad esempio, nel caso di esercizio di attività di commercio all'ingrosso e di commercio al minuto ovvero di attività di produzione di beni e di commercio al minuto). In tali casi, qualora i ricavi o compensi presunti in base ai parametri relativi all'attività prevalente siano di ammontare superiore a quelli che si sarebbero potuti determinare con riferimento alle attività non prevalenti, di tale circostanza dovrà tenersi conto in sede di accertamento (qualora, naturalmente, queste ultime attività risultino avere un'apprezzabile rilevanza). A tale riguardo potrà, altresì, tenersi conto dell'eventuale contemporaneo esercizio di attività per le quali trovano applicazione i parametri e di altre per le quali gli stessi non sono stati elaborati, in assenza di contabilità separata.

Altra circostanza della quale, a titolo esemplificativo, potrà essere tenuto conto ai fini della valutazione della legittimità o meno dello scostamento tra i ricavi o compensi dichiarati e quelli determinati in base ai parametri, è l'eventuale attribuzione ai soci con occupazione prevalente in società commerciale di persone di quote di reddito (da computare nella relativa variabile) di ammontare particolarmente rilevante. A tal fine va tenuto presente che dette quote di reddito sono prese in considerazione per l'applicazione dei parametri al fine di equiparare il trattamento delle società che si avvalgono di lavoratori dipendenti a quello delle stesse società che si avvalgono, invece, dell'opera dei soci in luogo di quella dei detti dipendenti. Pertanto, nel caso in cui l'ammontare delle quote di reddito attribuite ai soci risulti apprezzabilmente superiore a quello delle retribuzioni che (in assenza dell'opera prestata dai soci) sarebbero state corrisposte a dipendenti (che possono essere convenzionalmente calcolate con riferimento a quelle spettanti in base ai contratti collettivi di lavoro), tale circostanza va opportunamente apprezzata al fine di stabilire se e in quale misura il menzionato scostamento possa ritenersi legittimo.

Proseguendo nell'esemplificazione, ai fini in esame potrà altresì tenersi conto:

a) dell'eventuale esercizio di attività consistenti nell'esecuzione di opere, forniture e servizi di durata infrannuale in corso al termine dell'esercizio;

b) dell'eventuale esercizio di attività consistenti nell'esecuzione di opere, forniture e servizi con tempo di esecuzione ultrannuale le cui rimanenze sono valutate al costo e i ricavi imputati all'esercizio nel quale sono consegnate le opere o ultimati i servizi e le forniture. In tali casi, non trovando applicazione l'art. 6, comma 3, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, si deve tenere conto dello sfasamento temporale tra il periodo d'imposta in cui sono stati sostenuti i costi e quello in cui sono conseguiti i ricavi;

c) dell'eventuale incasso di un rilevante ammontare di compensi derivanti dall'esercizio di arti e professioni in anni successivi a quello (1995) nel corso del quale sono stati sostenuti i relativi costi. In sede di valutazione di tale circostanza dovrà tenersi conto anche dell'eventuale incasso nel 1995 di compensi per i quali i relativi costi sono stati sostenuti in anni precedenti.

La concreta incidenza dei fatti e delle circostanze rappresentate dai contribuenti sulla capacità produttiva di ricavi o compensi dovrà formare oggetto di attenta valutazione da parte dell'ufficio, il quale dovrà farne esplicita menzione nell'atto di definizione ovvero nella motivazione dell'avviso di accertamento eventualmente notificato.

 

 

7. Adeguamento spontaneo ai ricavi o compensi determinati in base ai parametri

I contribuenti che hanno annotato nelle scritture contabili ricavi o compensi ovvero registrato corrispettivi per un ammontare inferiore a quello risultante dall'applicazione dei parametri possono, ai sensi dell'art. 3, comma 188, della legge n. 549 del 1995, evitare l'accertamento in base ai detti parametri, incrementando i ricavi e/o i compensi in sede di dichiarazione dei redditi ovvero i corrispettivi nella dichiarazione annuale I.V.A. Si tratta del cosiddetto "ravvedimento operoso" ai fini amministrativi previsto negli articoli 55, quarto comma, del D.P.R. n. 600 del 1973 e 48, primo comma, quarto periodo, del D.P.R. n. 633 del 1972; nel caso in esame non si deve, però, procedere al versamento delle somme indicate nelle dette norme (un ventesimo dei ricavi o compensi non annotati ed un decimo dei corrispettivi non registrati). Il predetto adeguamento può essere effettuato anche dai contribuenti in regime di contabilità ordinaria indipendentemente dall'accertamento della inattendibilità della contabilità in questione. I medesimi contribuenti possono avvalersi dell'adeguamento in esame anche al fine di rientrare nel novero dei soggetti che possono effettuare la regolarizzazione delle scritture contabili prevista dall'art. 4 del decreto legge n. 230 del 29 aprile 1996. Si ricorda che in caso di adeguamento spontaneo non si fa luogo all'applicazione delle sanzioni previste per l'infedele dichiarazione, per la mancata annotazione dei ricavi e compensi o registrazione dei corrispettivi e per l'omessa fatturazione nonché in materia di bolla di accompagnamento e di scontrino e ricevuta fiscale. Nei paragrafi che seguono vengono illustrate le modalità e gli effetti di tale adeguamento.

7.1 Adeguamento spontaneo ai fini delle imposte sui redditi.

Nelle istruzioni per la compilazione dei modelli di dichiarazione approvati con D.M. 14 febbraio 1996 sono indicate le modalità per effettuare l'adeguamento. In particolare i contribuenti titolari di reddito derivante dall'esercizio di arti o professioni devono compilare il rigo E6 del modello 740/E. I titolari di reddito d'impresa devono compilare: il rigo F11 o il rigo G9 del modello 740/F o 740/G, a seconda che si tratti di un imprenditore individuale in contabilità ordinaria o in contabilità semplificata; il rigo B9 del modello 750/B o il rigo A14 del modello 750/A, a seconda che si tratti di società di persone in contabilità semplificata o in contabilità ordinaria. Le società semplici e le associazioni tra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni, sia in contabilità ordinaria che in contabilità semplificata, devono compilare il rigo C7 del modello 750/C.

Le società e gli enti commerciali che presentano il mod. 760/A possono effettuare l'adeguamento di che trattasi compilando il rigo A52. I soggetti che presentano il mod. 760/I (società o associazioni fra artisti e professionisti non residenti, le quali svolgono l'attività in Italia mediante una base fissa) possono effettuare l'adeguamento dei compensi dichiarati compilando il rigo I7.

Dovranno, altresì, essere compilati gli appositi campi interni ai righi in precedenza elencati.

Qualora, a seguito di tale adeguamento, l'ammontare dei ricavi o compensi relativi all'anno 1995 superi i limiti previsti per la tenuta della contabilità semplificata (360 milioni o un miliardo di lire), per il periodo di imposta successivo, in considerazione del carattere agevolativo della disposizione in esame, non sorge l'obbligo di osservare gli adempimenti previsti per il regime ordinario di contabilità.

In effetti, nella specie, il limite dei ricavi e dei compensi entro il quale si applica, per il periodo di imposta successivo, il regime di contabilità semplificata non è superato in conseguenza dell'accertamento di specifiche operazioni non contabilizzate, bensì a seguito dell'indicazione di maggiori ricavi o compensi al fine di evitare l'accertamento in base ai parametri.

7.2 Adeguamento spontaneo ai fini dell'I.V.A.

Ai fini dell'I.V.A. è stata prevista la possibilità di effettuare l'adeguamento:

a) entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale I.V.A. (15 marzo 1996), analogamente a quanto era stabilito, al fine di evitare l'accertamento induttivo basato sui coefficienti presuntivi, dall'art. 9, comma 9, secondo periodo, del D.L. 23 gennaio 1993, n. 16, convertito dalla legge 24 marzo 1993, n. 75. Infatti, a norma del comma 188 dell'art. 3 della legge n. 549 del 1995 il contribuente, per evitare l'accertamento in base ai parametri, può adeguare spontaneamente il volume di affari dichiarato a quello risultante dall'applicazione dei detti parametri;

b) entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dei redditi (30 giugno 1996 per le persone fisiche e le società di persone aventi periodo d'imposta coincidente con l'anno solare), per effetto della disposizione contenuta nell'art. 4, comma 7, del D.L. 29 aprile 1996, n. 230. In tal caso è dovuta una maggiorazione fissa del 3% a titolo di interessi e non si applicano soprattasse e pene pecuniarie. I maggiori corrispettivi devono essere annotati, entro il suddetto termine, in una apposita sezione del registro delle fatture di cui all'art. 23 o del registro dei corrispettivi di cui all'art. 24 del medesimo D.P.R. n. 633 del 1972. Al riguardo i contribuenti possono adottare la modalità di annotazione ritenuta più idonea (anche in considerazione del sistema manuale o meccanizzato adottato per la tenuta della contabilità), purché la stessa risulti distinta dalla registrazione delle altre operazioni rilevanti ai fini dell'I.V.A.

7.2.1 Adeguamento nella dichiarazione I.V.A. originaria.

Come è noto, nel quadro A dei modelli I.V.A. 11-BASE o I.V.A. 11-BASE-RIMBORSO relativi alla dichiarazione annuale I.V.A. 1995, approvati con D.M. 16 dicembre 1995, è previsto a tale fine un apposito codice (A3). In corrispondenza di tale codice poteva essere indicata la differenza tra il volume di affari determinato in base ai parametri e quello, inferiore, determinato sulla base delle operazioni registrate con riferimento all'anno d'imposta.

Il maggiore imponibile, insieme alla relativa imposta, doveva essere riportato nel quadro E dell'intercalare 11/N (regime normale) o 11/ter (regime speciale agricoltura) secondo le indicazioni contenute nelle relative istruzioni. A tale riguardo, si precisa che, in caso di effettuazione di operazioni soggette ad un'unica aliquota, i maggiori corrispettivi e la relativa imposta dovevano essere inclusi nei codici corrispondenti alla detta aliquota. In caso, invece, di effettuazione di operazioni soggette ad aliquote diverse doveva essere calcolata l'aliquota media; se quest'ultima non corrispondeva alle aliquote vigenti e indicate nel quadro E, si doveva procedere come segue:

- comprendere il maggiore imponibile nel codice relativo all'aliquota più prossima per eccesso o per difetto a quella media;

- comprendere nello stesso codice la maggior imposta calcolata in base all'aliquota più prossima;

- riportare nel codice relativo alle variazioni ed arrotondamenti d'imposta (E29) la differenza (positiva o negativa) tra l'imposta calcolata sul maggiore imponibile con l'aliquota del Quadro E utilizzata e l'imposta effettivamente dovuta determinata applicando l'aliquota media.

Per maggiore chiarezza valga il seguente esempio: se i maggiori corrispettivi derivanti dall'adeguamento ai parametri ammontano a L. 50.000.000 e l'aliquota media è del 12%, si doveva includere il maggiore imponibile e l'imposta corrispondente all'aliquota del 13% nel codice E14 e riportare poi la differenza tra L. 6.500.000 (13% di L. 50.000.000) e L. 6.000.000 (12% di 50.000.000), ossia L. 500.000, nel codice E29, con il segno negativo.

7.2.2. Adeguamento entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.

Condizione necessaria per poter effettuare tale integrazione è che sia stata validamente presentata la dichiarazione annuale I.V.A. per il 1995. Va da sé che l'adeguamento non è consentito nei casi di dichiarazione omessa o nulla o di dichiarazione priva di sottoscrizione (qualora il contribuente non provveda, entro 30 giorni dal ricevimento dell'invito da parte dell'Ufficio I.V.A. competente, alla sottoscrizione, così come stabilito dall'art. 55, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972). La maggiore imposta risultante dall'adeguamento deve essere versata, anche nel caso in cui il contribuente risulti a credito nella dichiarazione relativa al 1995, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dei redditi, con la maggiorazione del 3 per cento. Per il versamento della predetta imposta, comprensiva della maggiorazione del 3 per cento, è istituito il seguente codice-tributo, così denominato: "6493 - integrazione I.V.A., art. 4, comma 7, D.L. 29 aprile 1996, n. 230".

Il contribuente esegue il versamento presso il competente concessionario della riscossione direttamente o mediante delega alle banche, utilizzando la distinta Mod. 21 o la delega di pagamento Mod. C ovvero, in caso di pagamento tramite gli uffici postali, il bollettino di conto corrente Mod. 31. Il periodo di riferimento da riportare nei modelli di versamento è l'anno per il quale si versa l'imposta nella forma A.A.

Si fa presente che la maggiorazione del 3 per cento va sommata all'importo del tributo e quindi versata in una unica cifra, congiuntamente al tributo stesso. Tale adeguamento non modifica l'importo degli eventuali rimborsi e crediti derivanti dalle dichiarazioni presentate.

In caso di mancato o insufficiente pagamento, sulle somme non versate si applicano gli interessi previsti dalla legge 29 gennaio 1961, n. 29, e successive modificazioni, nonché la soprattassa pari alla metà della somma non versata o versata in meno di cui all'art. 44, comma 1, del D.P.R. n. 633 del 1972.

Come è stato già evidenziato, i maggiori corrispettivi integrati dovranno essere annotati, entro il suddetto termine, in un'apposita sezione del registro delle fatture emesse o del registro dei corrispettivi.

Qualora, a seguito dell'adeguamento effettuato, il nuovo volume di affari superi il limite indicato dall'art. 33 del D.P.R. n. 633 del 1972, che consente di poter optare per l'annotazione delle liquidazioni periodiche e dei relativi versamenti entro il giorno 3 del secondo mese successivo a ciascuno dei primi tre trimestri solari, in considerazione del carattere agevolativo della disposizione in esame, l'eventuale opzione effettuata nella dichiarazione presentata entro il 15 marzo 1996, deve ritenersi comunque valida. Pertanto, il contribuente deve continuare ad effettuare le liquidazioni ed i versamenti d'imposta a norma dell'art. 33 dello stesso decreto.

Al fine di permettere all'Amministrazione finanziaria di effettuare i necessari controlli, nella prossima dichiarazione annuale I.V.A. saranno richiesti i dati utili alla verifica dei maggiori corrispettivi integrati e della maggiore imposta dovuta.

 

 

8. Determinazione dell'aliquota media applicabile al volume di affari presunto ai fini dell'I.V.A.

Come si evince dal comma 183 dell'art. 3 della legge in commento, l'adeguamento ai fini dell'I.V.A. avviene prendendo a base l'ammontare dei maggiori ricavi o compensi determinato sulla base dei parametri in esame. Su tale ammontare va applicata, tenendo conto dell'esistenza di operazioni non soggette ad imposta ovvero soggette a regimi speciali, l'aliquota media risultante dal rapporto tra l'imposta relativa alle operazioni imponibili, diminuita di quella relativa alle cessioni dei beni ammortizzabili, e il volume d'affari dichiarato.

Si precisa, peraltro, che le operazioni non soggette all'I.V.A. e le operazioni soggette a regimi speciali devono essere prese in considerazione sempreché diano luogo a ricavi agli effetti delle imposte sui redditi.

Sulla base di quanto previsto dall'art. 7 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, detta aliquota media può essere determinata sulla base della seguente formula applicabile nei confronti della generalità dei soggetti in regime normale dell'I.V.A.:

I.V.A. su operazioni imponibili (E30) - I.V.A. su cessioni di beni ammortizzabili/Volume d'affari (E28) + op. non soggette I.V.A. + op. non soggette a dichiarazione

Al riguardo si forniscono i seguenti chiarimenti.

a) Cessioni di beni ammortizzabili e passaggi interni di beni e servizi.

L'imposta relativa alle cessioni di beni ammortizzabili, nonché quella relativa ai passaggi interni di beni e servizi tra attività separate di cui all'art. 36, ultimo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, concorrono a diminuire il numeratore del rapporto, in quanto le relative operazioni non sono prese in considerazione in sede di determinazione del volume d'affari considerato al denominatore del rapporto.

b) Operazioni non soggette ad imposta (cosiddette operazioni "fuori campo di applicazione" dell'I.V.A.).

Sulla base del richiamato art. 7 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996 sono da prendere in considerazione (al denominatore della formula) anche quelle operazioni non soggette ad imposta (cosiddette operazioni fuori campo I.V.A.) che danno luogo a ricavi ai fini delle imposte sui redditi, quali ad esempio le cessioni effettuate dai commercianti di prodotti editoriali di cui all'articolo 74, primo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 e le operazioni per le quali non si verifica il presupposto della territorialità ai sensi dell'art. 7 dello stesso decreto.

Ai fini della determinazione del valore da attribuire alle predette operazioni si deve fare riferimento all'ammontare dei ricavi o compensi che per le stesse è stato dichiarato ai fini delle imposte sui redditi.

c) Operazioni non soggette a dichiarazione.

Si tratta delle operazioni per le quali, per effetto del D.P.R. n. 633 del 1972, non sussiste l'obbligo di dichiarazione quali, in particolare, quelle per le quali opera la dispensa dagli adempimenti per le operazioni esenti di cui all'art. 36-bis.

Poiché l'Ufficio non è a conoscenza degli importi delle operazioni di cui alle lettere b) e c), dovrà essere il contribuente a dimostrare, anche in sede di adesione all'accertamento, l'esistenza dei corrispettivi relativi alle suddette operazioni; l'ufficio, in questi casi, può riconoscere come validi solo corrispettivi relativi ad operazioni regolarmente contabilizzate agli effetti delle imposte sui redditi.

L'importo di dette operazioni deve concorrere ad aumentare il denominatore del rapporto, al fine di neutralizzare la loro incidenza nella determinazione dell'I.V.A. da versare.

d) Operazioni soggette a regimi speciali.

Qualora il contribuente abbia effettuato anche operazioni rientranti in regimi speciali che prevedono l'applicazione dell'I.V.A. su base imponibile forfetizzata (come nel caso dell'editore che effettua in regime forfetario cessioni di cui all'art. 74, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 633 del 1972), nel rapporto per calcolare l'aliquota media vanno computati: al numeratore l'I.V.A. determinata sulla base imponibile forfetizzata e, al denominatore, la base imponibile sulla quale detta imposta è stata calcolata.

In questo caso in sede di compilazione della dichiarazione si deve riportare nella voce volume d'affari (E28) l'imponibile delle operazioni già al netto della detrazione forfetaria spettante.

Nell'ipotesi in cui venga adottato un regime speciale, come quello dell'agricoltura, che comporti una detrazione d'imposta forfetizzata in misura pari all'importo dell'imposta relativa alle cessioni di beni o di servizi effettuati, nel numeratore del suddetto rapporto va computato in diminuzione l'ammontare dell'imposta detraibile forfetariamente.

Al riguardo si possono prospettare le situazioni di seguito rappresentate.

d.1. Imprese agricole che effettuano esclusivamente operazioni rientranti nel regime speciale di cui all'art. 34 del D.P.R. n. 633 del 1972.

Queste imprese, qualora abbiano effettuato esclusivamente cessioni di beni di cui all'art. 34 del D.P.R. n. 633 del 1972, forfetizzano integralmente la detrazione dell'imposta in misura pari all'I.V.A. relativa alle cessioni e, quindi, nulla devono in relazione al maggior volume d'affari determinato in base ai parametri. In tal caso, infatti, il numeratore del rapporto, per effetto della detrazione pari all'I.V.A. forfetizzata, diventerà pari a zero e quindi sarà uguale a zero anche l'aliquota media.

d.2. Imprese agricole che effettuano attività "miste".

Queste imprese esercitano, com'è noto, attività agricole effettuando anche operazioni non rientranti nel regime speciale dell'agricoltura. In tal caso, per illustrare il procedimento di calcolo dell'aliquota media si fornisce l'esempio di seguito illustrato Se un'impresa che si trova in tale situazione realizza i seguenti corrispettivi: L. 20.000.000 (I.V.A. 4% = 800.000) per cessioni di beni rientranti nel regime speciale, e L. 10.000.000 (I.V.A. 4% = 400.000) per cessioni di beni non rientranti nello stesso regime, l'aliquota media si determina come segue:

(1.200.000 - 800.000/30.000.000) × 100 = 1,33%

dove

L. 1.200.000 è l'I.V.A. complessiva relativa alle operazioni imponibili (800.000 + 400.000).

d.3. Esercenti attività spettacolistiche.

Questi soggetti, a norma dell'art. 74, quinto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, qualora non abbiano optato per il regime ordinario, devono applicare l'I.V.A. sulla stessa base imponibile dell'imposta sugli spettacoli riscossa dalla S.I.A.E. mediante le apposite distinte d'incasso. Poiché in tali casi la detrazione è forfetizzata in misura pari a due terzi dell'imposta relativa alle operazioni imponibili ai fini dell'imposta sugli spettacoli, l'I.V.A. dovrà essere corrisposta solo su un terzo del maggior volume d'affari determinato in base ai parametri. Lo stesso risultato si ottiene se sul maggiore ricavo presunto si applica l'aliquota media così determinata:

a.m. = [I - (I × 2/3)/V.A.] × 100

dove: a.m. = aliquota media

I = imposta (calcolata sulla stessa base imponibile S.I.A.E.)

V.A. = volume d'affari (imponibile S.I.A.E.)

Ad esempio, se un esercente attività spettacolistiche ha incassato in un anno lire 10.000.000 (aliquota I.V.A. 10%), l'aliquota media è determinata come segue:

[10.000.000 × 10/100] = [1.000.000 (I.V.A. relativa)]

1.000.000 - 2/3 × 1.000.000 = 333.000 (I.V.A. dovuta)

[333.000 × 100/10.000.000] = 3,33% (aliquota media)

 

 

9. Variabili prese a base per l'applicazione dei parametri

La struttura dei modelli per la dichiarazione dei redditi derivanti dall'esercizio di impresa e di arti e professioni è stata modificata al fine di consentire l'indicazione dei dati necessari per l'applicazione dei parametri approvati con il D.P.C.M. 29 gennaio 1996.

In particolare, per i contribuenti in regime di contabilità semplificata (che compilano i modelli 740/G e 750/B) e per gli esercenti arti e professioni (che compilano i modelli 740/E, 750/C e 760/I), si è provveduto a richiedere gli elementi necessari per l'applicazione dei parametri nei righi utilizzati per l'indicazione dei componenti negativi di reddito. Anche nel modello 760/D sono richiesti i dati relativi ai parametri nonostante i soggetti tenuti alla compilazione di tale modello (enti non commerciali sia residenti che non residenti con stabile organizzazione in Italia) non siano interessati, per disposizione di legge, all'applicazione dei menzionati parametri. Ciò al fine di rendere possibile l'utilizzazione di tali dati ai fini della elaborazione degli studi di settore.

Per gli esercenti attività di impresa in regime di contabilità ordinaria che compilano i modelli 740/F, 750/A e 760/A, si è reso, invece, necessario richiedere i dati per l'applicazione dei parametri in un apposito prospetto. Tale prospetto deve essere compilato anche dagli enti non commerciali con ricavi di cui all'art. 53, esclusi quelli di cui alla lett. c), del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) di ammontare non superiore a 10 miliardi di lire in regime di contabilità ordinaria (nei confronti dei quali non si applicano i parametri) ai fini dell'elaborazione degli studi di settore.

In caso di esercizio di attività diverse, per le quali è stata tenuta la contabilità separata, deve essere compilato un distinto quadro G per ciascuna attività esercitata, con l'indicazione nel rigo G1 della descrizione di ciascuna attività e del relativo codice. Quando l'attività è stata svolta in regime di contabilità ordinaria va compilato un quadro F per ogni attività esercitata con contabilità separata, descrivendo nel rigo F1 le distinte attività esercitate ed il relativo codice. Nel quadro F relativo all'attività prevalente va determinato il reddito d'impresa del contribuente relativo all'intera attività commerciale esercitata mentre nel prospetto riguardante i dati per l'applicazione di parametri vanno indicati i dati riferibili alla sola attività prevalente; nei quadri relativi alle attività non prevalenti dovranno invece essere compilati i soli prospetti per l'applicazione dei parametri con riferimento ai dati riferibili a ciascuna attività non prevalente. Le medesime disposizioni si applicano anche in caso di compilazione dei modelli 750 e 760. In caso di esercizio di attività diverse per le quali è stata tenuta la contabilità separata, le quote di reddito spettanti ai collaboratori familiari, al coniuge dell'azienda coniugale non gestita in forma societaria, ai soci e agli associati con occupazione prevalente nonché le quote di utili spettanti agli associati in partecipazione, devono essere prese in considerazione ai fini della applicazione dei parametri ripartendo le medesime tra le diverse attività in proporzione ai ricavi conseguiti per ciascuna di esse rispetto all'ammontare complessivo dei ricavi.

Ai predetti fini, la contabilità si intende separatamente tenuta qualora siano stati distintamente annotati in autonome scritture contabili i componenti positivi e negativi di reddito riferibili a ciascuna delle attività esercitate.

Per determinare i ricavi o compensi presunti in base ai parametri occorre correttamente individuare i dati contabili da prendere a base per l'effettuazione dei calcoli. Questi dati sono indicati negli articoli 4 e 5 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996 che definiscono le diverse variabili previste per gli esercenti attività d'impresa e arti o professioni.

Le variabili che interessano gli esercenti attività di impresa sono le seguenti:

- il costo del venduto o costo per la produzione dei servizi;

- il valore dei beni strumentali;

- le spese per il personale;

- le quote spettanti ai collaboratori familiari;

- le partecipazioni agli utili;

- le quote spettanti ai soci con occupazione prevalente;

- le quote di ammortamento;

- gli acquisti di servizi.

Occorre, inoltre, considerare anche l'ammontare dei ricavi dichiarati.

Le variabili che interessano, invece, gli esercenti arti e professioni, sono le seguenti:

- il valore dei beni strumentali;

- le spese per il personale;

- le spese per i collaboratori;

- i compensi a terzi;

- le quote spettanti agli associati con occupazione prevalente;

- le quote di ammortamento;

- i consumi;

- le altre spese.

Occorre inoltre considerare anche l'ammontare dei compensi dichiarati. Nei successivi paragrafi vengono esaminate le distinte variabili prese a base per l'applicazione dei parametri.

Si fa presente che ai fini della individuazione del valore da attribuire alle predette variabili si deve sempre far riferimento all'ammontare rilevante ai fini della determinazione del reddito (ad esempio, i compensi spettanti agli amministratori vanno computati secondo il criterio di cassa e le spese relative a beni strumentali adibiti promiscuamente all'esercizio dell'impresa e all'uso personale o familiare dell'imprenditore vanno assunti nella misura del 50 per cento).

Nel prospetto allegato alla presente circolare sono indicati i righi dei modelli di dichiarazione dai quali vanno desunti i valori da prendere a base per l'applicazione dei parametri.

Si ricorda che in caso di incompleta, inesatta o omessa indicazione di dati rilevanti ai fini dell'applicazione dei parametri è irrogabile la pena pecuniaria da lire 300.000 a lire 3.000.000 prevista dall'articolo 53 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.

 

 

10. Variabili e voci riguardanti gli esercenti attività d'impresa

10.1 Costo del venduto o costo per la produzione dei servizi.

In linea generale, le variabili relative al costo del venduto e al costo per la produzione dei servizi interessano, rispettivamente, i contribuenti che svolgono attività commerciali e produttive e quelli che svolgono attività di servizi. In alcuni casi (ad esempio per i soggetti che effettuano contestualmente somministrazioni di alimenti e bevande al pubblico e cessioni di beni acquistati per la rivendita) le due variabili menzionate possono coesistere. Al riguardo si precisa che il costo di acquisto dei beni utilizzati indistintamente per le diverse attività esercitate può essere indifferentemente considerato nel computo del costo del venduto o in quello del costo per la produzione dei servizi (ad esempio, il costo di acquisto del caffè utilizzato da un esercente attività di bar sia per la rivendita che per la somministrazione può essere collocato indifferentemente in una delle due variabili menzionate).

Il valore da attribuire alla variabile costo del venduto, la cui definizione è contenuta nell'articolo 4, comma 2, primo periodo, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, è pari all'ammontare delle esistenze iniziali, valutate ai sensi dell'articolo 59 del testo unico delle imposte sui redditi, aumentato degli acquisti dei beni di cui all'articolo 53 del medesimo testo unico, esclusi quelli di cui al comma 1, lettera c). Dal risultato va sottratto l'ammontare delle relative rimanenze finali ugualmente valutate ai sensi dell'articolo 59.

I beni di cui si deve tenere conto sono pertanto:

- quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa;

- le materie prime e sussidiarie, i semilavorati e gli altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione.

Vanno inoltre considerate, ai fini della variabile in esame, anche le spese sostenute per le lavorazioni effettuate da terzi esterni all'impresa che andranno computate tra i costi per l'acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci (ad esempio, nel rigo G19 o F84 del modello 740). Si precisa, altresì, che per i rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari il valore del costo del venduto deve essere assunto per un ammontare pari a zero, indipendentemente dal regime di contabilità adottato, in considerazione del fatto che i menzionati soggetti assumono come ricavi da confrontare con quelli determinati in base ai parametri i soli aggi spettanti.

L'esplicito rinvio ai criteri di valutazione indicati nell'articolo 59 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) esclude dal computo del costo del venduto le esistenze iniziali e le rimanenze finali delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale che devono essere valutate ai sensi dell'articolo 60 del T.U.I.R.

Per i contribuenti che si avvalgono delle disposizioni concernenti la regolarizzazione delle scritture contabili, in base alle disposizioni contenute nell'art. 4 del decreto-legge n. 230 del 29 aprile 1996, le rimanenze finali da considerare per l'applicazione dei parametri vanno assunte per un ammontare non superiore a quello delle esistenze iniziali del medesimo periodo di imposta. Ovviamente tale disposizione non si applica se la regolarizzazione non interessa le predette rimanenze finali. Indipendentemente dalle disposizioni recate dall'articolo 4 del citato decreto-legge n. 230 del 1996, resta fermo il potere degli uffici di controllare se i valori delle rimanenze finali indicate dal contribuente nelle dichiarazioni dei redditi comportano un margine congruo rispetto all'andamento economico della azienda e del settore in cui opera il contribuente tenendo anche conto delle percentuali di ricarica applicate negli anni precedenti.

Per determinare il costo per la produzione dei servizi, la cui definizione è contenuta nell'articolo 4, comma 2, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, occorre tenere conto dei costi, diversi da quelli considerati nelle altre variabili, relativi all'acquisto di beni e servizi strettamente correlati alla produzione dei ricavi che originano dall'attività di impresa esercitata. Per quanto concerne gli acquisti di beni, il costo per la produzione dei servizi si determina con modalità analoghe a quelle illustrate per la variabile "costo del venduto".

Non vanno considerati tra i costi presi in considerazione ai fini della variabile in esame quelli di tipo gestionale che riguardano il complessivo svolgimento dell'attività, quali, ad esempio, quelli relativi alle tasse di concessione governativa, alla tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani e, in genere, alle imposte e tasse non direttamente correlate alla produzione dei ricavi.

Per attività di produzione di servizi devono intendersi quelle aventi per contenuto prestazioni di fare ancorché, per la loro esecuzione, siano impiegati beni, materie prime o materiali di consumo.

A titolo esemplificativo, in questa variabile vanno considerate: le spese per i carburanti e i lubrificanti sostenute dalle imprese di autotrasporto di cose per conto di terzi, dagli agenti e rappresentanti di commercio e dai titolari di licenza per l'esercizio taxi; le spese per l'appalto di trasporti commissionati a terzi dalle imprese di autotrasporto; le spese per l'acquisto dei prodotti utilizzati dai barbieri e dai parrucchieri per lo svolgimento della loro attività (ad esempio per il lavaggio e la cura dei capelli); i costi sostenuti per l'acquisto di materiale elettrico dagli installatori di impianti elettrici; i diritti pagati alla S.I.A.E. dai gestori delle sale da ballo; i costi sostenuti per il pagamento delle scommesse e per il prelievo UNIRE dalle agenzie ippiche; le spese per i pedaggi autostradali sostenute dalle imprese di autotrasporto di cose per conto di terzi. Devono essere incluse nel computo della variabile in oggetto anche le spese sostenute per prestazioni di terzi ai quali viene appaltata in tutto o in parte la produzione del servizio.

Le spese per consumi di energia vanno, di regola, computate nella determinazione del valore da assegnare alla variabile "acquisti di servizi".

Tuttavia, qualora in contabilità le spese sostenute per il consumo di energia direttamente utilizzata nel processo produttivo siano state rilevate separatamente da quelle sostenute per l'energia non direttamente utilizzata nell'attività produttiva, le prime possono essere collocate all'interno della variabile "costo per la produzione dei servizi" o "costo del venduto". A titolo esemplificativo, nel caso in cui un'impresa utilizzi energia elettrica per "usi industriali" ed energia elettrica per "usi civili" e contabilizzi separatamente le menzionate spese, può inserire il costo per l'energia ad uso industriale nella variabile in esame.

Si precisa, comunque, che il computo dei costi nell'una o nell'altra variabile presa in esame in questo paragrafo non produce, comunque, variazioni del risultato dell'applicazione dei parametri, in quanto entrambe le voci vengono moltiplicate per il medesimo indicatore.

10.2 Valore dei beni strumentali.

Per la determinazione della variabile "Valore dei beni strumentali" definita dall'articolo 4, comma 3, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, va considerato:

a) il costo storico, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione e degli eventuali contributi di terzi, dei beni materiali e immateriali, escluso l'avviamento, ammortizzabili ai sensi degli articoli 67 e 68 del testo unico delle imposte sui redditi, da indicare nel registro dei beni ammortizzabili, al lordo degli ammortamenti e tenendo conto delle eventuali rivalutazioni a norma di legge;

b) il costo di acquisto sostenuto dal concedente per i beni acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria. A tal fine non assume alcun rilievo il prezzo di riscatto, anche successivamente all'esercizio dell'opzione di acquisto;

c) il valore normale, al momento dell'immissione nell'attività, dei beni acquisiti in comodato ovvero in dipendenza di contratti di locazione non finanziaria. In caso di affitto o usufrutto d'azienda, va considerato il valore attribuito ai beni strumentali nell'atto di affitto o di costituzione in usufrutto o, in mancanza, il loro valore normale determinato con riferimento al momento di stipula dell'atto.

Nella determinazione della voce "Valore dei beni strumentali": non si tiene conto degli immobili, incluse le costruzioni leggere aventi il requisito della stabilità, e dei beni di cui all'articolo 67, comma 8-bis, del testo unico delle imposte sui redditi, sempreché non siano destinati a essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa; va computato il valore dei beni il cui costo unitario non è superiore ad un milione di lire, ancorché gli stessi beni non siano stati rilevati nel registro dei beni ammortizzabili; le spese relative all'acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all'esercizio dell'impresa ed all'uso personale o familiare vanno computate nella misura del 50 per cento.

Si precisa, inoltre, che per la determinazione del "Valore dei beni strumentali" si deve fare riferimento alla nozione di costo di cui all'articolo 76, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi.

Nell'ipotesi di imposta sul valore aggiunto totalmente indetraibile per effetto dell'opzione per la dispensa degli adempimenti prevista per le operazioni esenti dall'art. 36-bis del D.P.R. n. 633 del 1972 e in quella del pro-rata di indetraibilità determinato nella misura del cento per cento applicando i criteri di cui all'articolo 19, terzo comma, dello stesso D.P.R. n. 633 del 1972, l'imposta sul valore aggiunto relativa alle singole operazioni di acquisto costituisce una componente del costo del bene cui afferisce. Con riferimento, invece, alle ipotesi di pro-rata di indetraibilità dell'imposta sul valore aggiunto diverso dal cento per cento, tale onere non rileva ai fini della determinazione della voce in esame né delle altre prese in considerazione ai fini dell'applicazione dei parametri. Il valore dei beni posseduti per una parte del periodo d'imposta va ragguagliato ai giorni di possesso rispetto all'anno, considerando quest'ultimo pari a 365 giorni, anche in caso di inizio o cessazione dell'attività nel corso del periodo d'imposta.

In merito ai criteri da osservare per la determinazione degli importi da attribuire a tale voce, va sottolineato che per i beni acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria, ivi comprese le autovetture, il costo rilevante ai fini del computo del valore dei beni strumentali è costituito da quello sostenuto dal concedente, al netto dell'imposta sul valore aggiunto, in analogia a quanto previsto per la determinazione del volume degli investimenti da prendere in considerazione ai fini della detassazione del reddito di impresa reinvestito, prevista dall'articolo 3 del decreto legge n. 357 del 1994, convertito dalla legge n. 489 del medesimo anno.

Per i beni strumentali di cui alle precedenti lettere a) e b) si applica una riduzione del 10 per cento per quelli acquistati nel 1994 e del 20 per cento per quelli acquistati nel 1995. La menzionata riduzione forfetaria tende a non penalizzare quei contribuenti che, fruendo dell'agevolazione prevista dal citato articolo 3 della legge n. 357 del 1994, hanno realizzato rilevanti investimenti in beni strumentali nei menzionati periodi d'imposta. La riduzione è attribuita a tutti gli esercenti attività di impresa e, quindi, anche a coloro che di fatto non hanno fruito della predetta agevolazione (quindi, ad esempio, anche alle imprese costituite dopo il 12 giugno 1994 o in relazione all'acquisto di beni usati).

10.3 Spese per il personale.

La variabile "Spese per il personale", definita dall'articolo 4, comma 5, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, si determina tenendo conto:

a) delle spese per prestazioni di lavoro (incluse quelle sostenute per i contributi e per i premi Inail) rese dai lavoratori dipendenti a tempo pieno e a tempo parziale e dagli apprendisti che abbiano prestato l'attività per l'intero anno o per parte di esso, comprese le quote di indennità di quiescenza e previdenza maturate nel periodo d'imposta, a eccezione delle somme corrisposte ai lavoratori che hanno cessato l'attività, eventualmente dedotte in base al criterio di cassa;

b) delle spese per prestazioni di lavoro direttamente afferenti all'attività esercitata dal contribuente, diverse da quelle di lavoro dipendente e da quelle di cui all'articolo 4, commi 6, 7 e 8, del D.P.C.M. più volte menzionato ("Quote spettanti ai collaboratori familiari", "Partecipazione agli utili" e "Quote spettanti ai soci con occupazione prevalente") e comprensive delle quote di indennità di fine rapporto di collaborazione coordinata e continuativa maturate nel periodo di imposta, a eccezione delle somme corrisposte ai collaboratori che hanno cessato l'attività eventualmente dedotte in base al criterio di cassa.

Si precisa, altresì, che vanno considerati nel computo delle spese per prestazioni di lavoro di cui alle precedenti lettere a) e b) anche i costi sostenuti per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti e dai titolari di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa nel rispetto dei limiti stabiliti dall'art. 62, comma 1-ter, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.)

In relazione ai criteri da adottare per la determinazione del valore da attribuire alla variabile in esame si rileva, inoltre, che per prestazioni di lavoro direttamente afferenti all'attività svolta dal contribuente, di cui alla precedente lettera b), si devono intendere quelle rese dai prestatori al di fuori dell'esercizio di un'attività commerciale, a condizione che abbiano una diretta correlazione con l'attività svolta dal contribuente stesso e, quindi, una diretta influenza sulla capacità di produrre ricavi. Al riguardo si precisa che si considerano spese direttamente afferenti all'attività esercitata, ad esempio, quelle sostenute: da una impresa edile per un progetto di ristrutturazione realizzato da un architetto; da un laboratorio di analisi per le prestazioni rese da un medico che effettua i prelievi; da un fabbricante di mobili per un progetto realizzato da un designer. Si considerano altresì spese direttamente afferenti all'attività esercitata quelle sostenute da società di persone per il pagamento dei compensi ai soci amministratori; mentre i compensi agli amministratori non soci di società di persone e agli amministratori delle società ed enti soggetti all'Irpeg rientrano tra le spese per "l'acquisto di servizi inerenti l'amministrazione".

Non possono, invece, essere considerate spese direttamente afferenti all'attività quelle sostenute, ad esempio, per le prestazioni di un legale che ha assistito il contribuente per un procedimento giudiziario, né quelle sostenute per prestazioni rese nell'esercizio di una attività d'impresa (pertanto non vanno considerate nella variabile in oggetto, ad esempio, le provvigioni corrisposte dalle case mandanti agli agenti e rappresentanti di commercio). Si fa presente, infine, che non vanno computate nel valore della variabile in esame le spese considerate ai fini della variabile "Acquisti di servizi" quali, ad esempio, quelle corrisposte ai professionisti per la tenuta della contabilità.

10.4 Quote spettanti ai collaboratori dell'impresa familiare.

La variabile "quote spettanti ai collaboratori familiari", si determina, ai sensi dell'articolo 4, comma 6, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, tenendo conto delle quote di reddito spettanti ai predetti collaboratori e al coniuge dell'azienda coniugale non gestita in forma societaria. Tale variabile non interessa, quindi, né le società di persone ed equiparate di cui all'articolo 5 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), comprese le imprese coniugali gestite in forma societaria, né i soggetti all'Irpeg.

In riferimento alla variabile in esame e a quella denominata "Quote spettanti ai soci con occupazione prevalente", nel comma 11 dell'articolo 4 del più volte citato D.P.C.M. è stato precisato che vanno assunte le quote di reddito risultanti dalle dichiarazioni presentate dai contribuenti, senza tenere conto dell'adeguamento ai parametri. Pertanto, dopo aver determinato i ricavi o i compensi presunti in base ai parametri, non è necessario applicare nuovamente i parametri per tenere conto della circostanza che, per effetto dell'eventuale adeguamento, le quote di reddito attribuibili ai collaboratori familiari o ai soci risultano maggiori di quelle utilizzate in occasione della prima applicazione dei parametri.

Così, ad esempio, se a un figlio è stata attribuita una quota pari al 49% di un reddito di 2.000, ai fini della applicazione dei parametri il valore delle quota da prendere in considerazione è sempre 980, non assumendo alcun rilievo la circostanza che, per effetto dell'adeguamento ai parametri, il reddito dichiarato possa divenire, a esempio, 2500 e conseguentemente al figlio venga poi effettivamente attribuita una quota di reddito pari a 1225. Tale ultima quota dovrà, invece, essere ovviamente indicata nella dichiarazione del contribuente che si sia avvalso della possibilità di adeguare i ricavi dichiarati a quelli risultanti dalla applicazione dei parametri.

10.5 Partecipazione agli utili spettanti agli associati in partecipazione.

La variabile "partecipazione agli utili" si determina, ai sensi dell'articolo 4, comma 7, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, tenendo conto degli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportano prevalentemente lavoro.

Con riferimento al requisito della prevalenza, si precisa che, evidentemente, non è possibile, in concreto, più di una partecipazione prevalente agli utili con riferimento alla medesima persona.

10.6 Quote spettanti ai soci con occupazione prevalente.

Il valore da attribuire a tale variabile si determina, in base all'articolo 4, comma 8, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, tenendo conto dell'ammontare delle quote di reddito spettanti ai soci delle società di persone con occupazione prevalente, diminuito di un importo pari a tale ammontare diviso per il numero dei predetti soci con occupazione prevalente. Pertanto, ai fini dell'applicazione dei parametri, è preso in considerazione l'ammontare complessivo delle quote di reddito attribuite a tutti i soci con occupazione prevalente, diminuito di una quota di reddito "media" che non viene computata per omogeneità di trattamento rispetto alle imprese individuali, per le quali non si tiene autonomamente conto dell'apporto di lavoro dell'imprenditore.

Le quote percentuali di partecipazione agli utili dei soci con occupazione prevalente sono desumibili dal modello 750/M. In presenza di perdita il valore da attribuire alla variabile va considerato pari a zero.

Per la individuazione dei soci con occupazione prevalente si fa riferimento ai criteri per la attribuzione delle deduzioni dall'Ilor previste dall'articolo 120 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.)

Nell'ipotesi di soci con occupazione prevalente solo per alcuni mesi dell'anno la quota di reddito va ragguagliata ai mesi in cui è sussistito il requisito delle prevalenza.

Con riferimento alla necessità di assumere le quote spettanti ai soci con occupazione prevalente senza tenere conto dell'adeguamento ai parametri, si rinvia a quanto precisato al punto 10.4.

10.7 Quote di ammortamento.

La variabile "Quote di ammortamento" si determina, ai sensi dell'articolo 4, comma 9, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, tenendo conto delle quote di ammortamento (a esclusione di quello anticipato) del costo dei beni, materiali e immateriali (esclusi gli immobili e l'avviamento) strumentali per l'esercizio dell'impresa, delle spese per l'acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a 1 milione di lire e dei canoni di locazione finanziaria relativi ai predetti beni, al netto degli oneri finanziari, determinati ai sensi degli articoli 67 e 68 del T.U.I.R. I contribuenti che non sono a conoscenza dell'ammontare degli oneri finanziari gravanti sui canoni di locazione finanziaria, per esigenze di semplificazione, possono prendere a base per l'applicazione dei parametri, in luogo dell'ammontare dei canoni, un importo pari al costo sostenuto dalla società concedente (preso in considerazione ai fini della determinazione del "Valore dei beni strumentali") diviso il numero dei giorni di durata del contratto di locazione finanziaria e moltiplicato per il numero dei giorni del periodo d'imposta compresi nel periodo di durata del contratto di leasing. Ai fini della compilazione della dichiarazione dei redditi, in luogo degli oneri finanziari richiesti nel campo interno ai righi F91 e G30 del modello 740, A119 e B30 del modello 750, A149 del modello 760, va indicato un ammontare pari alla differenza tra i canoni di competenza del periodo di imposta e l'importo risultante dal predetto calcolo.

A maggior chiarimento si riporta il seguente esempio, relativo ad un soggetto che compila il modello 740/F:

- Durata del contratto di locazione finanziaria: 11 agosto 1993 - 28 febbraio 1996

- Numero totale dei giorni di contratto: 932

- Costo del bene sostenuto dal concedente: 43.655.462

- Canoni di locazione finanziaria 1995: 25.259.410

- Ammontare dei canoni rilevante ai fini dei parametri:

17.096.828 (43.655.462: 932 × 365).

Nel rigo F91 andrà riportato un importo pari a lire 25.259.410. Nel campo interno al menzionato rigo in luogo degli oneri finanziari andrà indicato un importo pari a lire 8.162.582 risultante dalla differenza tra 25.259.410 e 17.096.828.

Non rilevano i canoni di locazione non finanziaria e quelli di affitto, compresi quelli corrisposti dall'affittuario per l'affitto dell'azienda. Per gli immobili non vanno prese in considerazione né le quote di ammortamento né i canoni di locazione anche finanziaria; il titolo in base al quale si utilizza l'immobile (proprietà o locazione anche finanziaria) non ha alcuna influenza ai fini del calcolo dei ricavi presunti in base ai parametri.

Si precisa, altresì, che le quote di ammortamento e i canoni di locazione finanziaria relativi ai beni di cui alle lettere a), b) e c) dell'articolo 67, comma 8-bis, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) non rilevano ai fini della variabile in esame, sempreché non siano destinati a essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa. Con riferimento alle spese relative all'acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all'esercizio dell'impresa e all'uso personale o familiare dell'imprenditore, le quote di ammortamento e i canoni di locazione finanziaria devono computarsi nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono computabili le quote di ammortamento ed i canoni di locazione finanziaria relativi ad apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di comunicazione di cui al comma 10-bis dell'articolo 67 del T.U.I.R.

10.8 Acquisti di servizi.

Per la determinazione della variabile "Acquisti di servizi" , così come definita dall'articolo 4, comma 10, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, va considerato esclusivamente l'ammontare dei costi sostenuti per:

- l'acquisto di servizi inerenti all'amministrazione;

- la tenuta della contabilità;

- il trasporto di beni connesso all'acquisto o alla vendita;

- i premi di assicurazione relativi all'attività;

- i servizi telefonici, compresi quelli accessori;

- i consumi di energia;

- i carburanti, lubrificanti e simili destinati all'autotrazione.

Tale elencazione è da intendersi tassativa; eventuali componenti negativi di reddito non compresi in questa variabile ed esclusi, altresì, dal computo delle altre variabili non rilevano, pertanto, ai fini della determinazione presuntiva dei ricavi di cui all'articolo 6, comma 1, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996.

In relazione a tale variabile si precisa che:

- le spese per l'acquisto di servizi inerenti all'amministrazione non includono le spese di pubblicità, le spese per imposte e tasse, nonché le spese per l'acquisto di beni, quali quelli di cancelleria. Rientrano, invece, in tale voce, ad esempio, i compensi agli amministratori non soci delle società di persone e agli amministratori delle società ed enti soggetti all'Irpeg, le provvigioni attribuite dalle case mandanti agli agenti e rappresentanti di commercio e quelle attribuite dagli agenti di assicurazione ai propri sub-agenti;

- le spese di tenuta della contabilità includono quelle per la tenuta dei libri paga e per la compilazione delle dichiarazioni fiscali; non comprendono, invece, quelle sostenute, ad esempio, per l'assistenza in sede contenziosa;

- le spese per il trasporto dei beni vanno considerate in questa variabile solo se le stesse non sono state comprese nel costo degli stessi beni quali oneri accessori (in caso contrario, rilevano, invece, come componente del costo del venduto);

- non si tiene conto dei premi riguardanti le assicurazioni obbligatorie per legge, ancorché l'obbligatorietà sia correlata all'esercizio dell'attività d'impresa (quali, ad esempio, i premi riguardanti l'assicurazione delle autovetture, comprendendo tra gli stessi, ai fini di semplificazione, oltre alla RCA, anche quelli per furto e incendio, e i premi Inail relativi all'imprenditore, ai soci e ai collaboratori familiari);

- tra i consumi di energia vanno ricomprese le spese sostenute nel periodo d'imposta per qualsiasi tipo di fonte energetica (energia elettrica, metano, gasolio, ecc.) utilizzata per consentire lo svolgimento del processo produttivo, con esclusione delle spese per il riscaldamento dei locali.

Rientrano tra i consumi in esame anche quelli relativi al gasolio utilizzato per i natanti delle imprese esercenti l'attività di pesca;

- i costi relativi a carburanti e simili includono tutto ciò che serve per la trazione degli automezzi (benzina, gasolio, metano, gas liquido, ecc.).

Si precisa, a titolo esemplificativo, che non rientrano in questa variabile le spese di rappresentanza, le spese di custodia, le spese di manutenzione e riparazione e le spese per viaggi e trasferte.

Non si tiene conto, altresì, dei costi considerati per la determinazione della voce "Costo per la produzione dei servizi".

10.9 Ricavi.

I ricavi dichiarati rilevanti ai fini dell'applicazione dei parametri e da confrontare con quelli determinati in base agli stessi sono quelli previsti dall'articolo 53 del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), a esclusione di quelli indicati alle lettere c) e d) del comma 1 del medesimo articolo. Non si deve tenere conto, pertanto:

- dei ricavi derivanti dalla cessione di azioni o quote di partecipazione in società ed enti indicati alle lettere a), b) e d) del comma 1 dell'articolo 87 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, comprese quelle non rappresentate da titoli, nonché di obbligazioni e di altri titoli in serie o di massa, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, anche se non rientrano tra i beni al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa;

- delle indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni da cui originano ricavi.

Non vanno, altresì, presi in considerazione gli altri componenti positivi che concorrono a formare il reddito, compresi i proventi conseguiti in sostituzione di redditi derivanti dall'esercizio di attività di impresa e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, per il risarcimento dei danni consistenti nella perdita dei citati redditi, con esclusione dei danni dipendenti da invalidità permanente o da morte.

In base all'articolo 6, comma 3, del più volte menzionato D.P.C.M., per le imprese che eseguono opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione ultrannuale, i ricavi dichiarati, da confrontare con quelli presunti in base ai parametri, vanno aumentati delle rimanenze finali e decrementati delle esistenze iniziali valutate ai sensi dell'articolo 60, commi da 1 a 4, del T.U.I.R., per tenere conto dei corrispettivi pattuiti e non ancora liquidati a titolo definitivo che influenzano la valutazione delle predette rimanenze.

Per i rivenditori in base a contratti estimatori di giornali, di libri e di periodici, anche su supporti audiovideomagnetici e per i rivenditori di carburante i ricavi da confrontare con quelli determinati in base ai parametri vanno assunti al lordo del prezzo corrisposto al fornitore dei predetti beni; per i rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari vanno considerati i soli aggi spettanti, indipendentemente dal regime contabile adottato. Naturalmente nel caso in cui detti soggetti svolgano anche attività d'impresa diverse da quelle sopra menzionate, dovrà tenersi conto anche dei ricavi derivanti da queste ultime attività.

 

 

11. Variabili e voci riguardanti gli esercenti arti e professioni

11.1 Valore dei beni strumentali.

Ai fini della determinazione della voce in esame va considerato:

a) il costo storico, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione, dei beni ammortizzabili ai sensi dell'articolo 50, commi 2, 3 e 3-bis, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), al lordo degli ammortamenti;

b) il costo di acquisto sostenuto dal concedente per i beni acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria. A tal fine non assume alcun rilievo il prezzo di riscatto, anche successivamente all'esercizio dell'opzione di acquisto;

c) il valore normale, al momento della immissione nell'attività, dei beni acquisiti in comodato ovvero in dipendenza di contratto di locazione non finanziaria.

Nella determinazione della voce "Valore dei beni strumentali": non si tiene conto degli immobili; va computato il valore dei beni il cui costo unitario non è superiore ad un milione di lire, ancorché gli stessi beni non siano stati rilevati nel registro dei beni ammortizzabili; le spese relative all'acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all'esercizio dell'arte o professione e all'uso personale o familiare (comprese le autovetture e gli autoveicoli di cui all'art. 50, comma 4, 2° periodo, del T.U.I.R. vanno computate nella misura del 50 per cento. Il valore dei beni posseduti per una parte del periodo d'imposta va ragguagliato ai giorni di possesso rispetto all'anno, considerando quest'ultimo pari a 365 giorni anche in caso di inizio o cessazione dell'attività nel corso del periodo d'imposta.

11.2 Spese per il personale.

Per la variabile in esame, definita dall'art. 5, comma 4, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, si tiene conto:

a) dell'ammontare complessivo di quanto corrisposto a titolo di retribuzione al personale dipendente, a tempo pieno e a tempo parziale, al lordo dei contributi previdenziali e assistenziali, a carico del dipendente e del datore di lavoro e delle ritenute fiscali;

b) delle quote di accantonamento per indennità di quiescenza e di previdenza maturate nell'anno;

c) dei premi pagati alle compagnie di assicurazione che sostituiscono in tutto o in parte le quote di cui alla lettera b) maturate nell'anno.

Si precisa che vanno considerate nel computo della variabile in esame anche le spese sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale da lavoratori dipendenti nel rispetto dei limiti stabiliti dall'art. 50, comma 6, del T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.)

11.3 Spese per i collaboratori.

Per la variabile in esame si tiene conto dell'ammontare dei compensi corrisposti nel periodo d'imposta ai collaboratori coordinati e continuativi, al lordo dei contributi previdenziali e assistenziali, e delle quote di accantonamento per indennità di fine rapporto maturate nell'anno relative a tali collaboratori. Si fa presente che, a differenza di quanto stabilito per gli esercenti attività d'impresa, gli esercenti arti e professioni devono considerare anche i compensi corrisposti ai collaboratori coordinati e continuativi che hanno effettuato prestazioni di lavoro non direttamente afferenti all'attività esercitata dal contribuente. Si precisa che ovviamente vanno considerate nel computo della variabile in esame anche le spese sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai collaboratori coordinati e continuativi.

11.4 Compensi a terzi.

Per la variabile in oggetto, definita dall'articolo 5, comma 6, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, si tiene conto dell'ammontare dei compensi corrisposti a terzi nel periodo d'imposta per prestazioni professionali o di servizi direttamente afferenti all'attività artistica o professionale del contribuente. A titolo esemplificativo, si comprendono nella variabile in esame le spese sostenute da un commercialista per i compensi corrisposti ad un consulente del lavoro per l'elaborazione di buste paga o da un medico ad altro medico che per un periodo di tempo lo ha sostituito nella gestione dello studio. Si precisa, altresì, che sono da includere nella variabile in esame i compensi corrisposti a società di servizi come corrispettivo di una pluralità di prestazioni direttamente correlate all'attività artistica o professionale non distintamente evidenziate in fattura.

11.5 Quote spettanti agli associati con occupazione prevalente.

Ai fini della determinazione della variabile in oggetto si tiene conto dell'ammontare delle quote di reddito attribuite agli associati con occupazione prevalente delle associazioni costituite tra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni e ai soci con occupazione prevalente delle società semplici costituite tra persone fisiche che conseguono redditi di lavoro autonomo, diminuito di un importo pari a tale ammontare diviso per il numero dei predetti associati o soci. Tali quote vanno assunte nell'ammontare risultante dalle dichiarazioni presentate dai contribuenti, senza tenere conto dell'adeguamento ai parametri. Al riguardo valgono le precisazioni fornite in sede di commento della variabile "quote spettanti ai collaboratori familiari" per gli esercenti attività d'impresa. Nell'ipotesi di associati con occupazione prevalente solo per alcuni mesi dell'anno la quota di reddito va ragguagliata ai mesi in cui è sussistito il requisito della prevalenza.

Si precisa che nel caso in cui la società semplice o l'associazione abbia dichiarato tipologie di reddito diverse da quella relativa all'esercizio di arti e professioni, si dovrà tenere conto delle sole quote del reddito derivante dall'esercizio delle predette attività (che risulta dal modello 750/C).

11.6 Quote di ammortamento.

Per la variabile in esame, che rileva ai soli fini della attribuzione del contribuente ai gruppi omogenei, si tiene conto dell'ammontare delle quote di ammortamento del costo dei beni strumentali ammortizzabili, delle spese per l'acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a un milione di lire e dei canoni di locazione finanziaria relativi ai predetti beni al netto degli oneri finanziari, determinati ai sensi dell'articolo 50 del testo unico delle imposte sui redditi. Per quanto riguarda le modalità di determinazione dei canoni di leasing al netto degli oneri finanziari si rinvia a quanto già precisato in relazione alla medesima variabile relativa agli esercenti attività d'impresa.

11.7 Consumi.

Ai fini della determinazione della voce in esame, ai sensi dell'articolo 5, comma 9, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, va considerato l'ammontare delle spese sostenute nell'anno per: i servizi telefonici, compresi quelli accessori; i consumi di energia elettrica; i carburanti, lubrificanti e simili utilizzati esclusivamente per la trazione di autoveicoli. Tale elencazione è tassativa.

Al riguardo si precisa che:

- le spese telefoniche e quelle riguardanti l'acquisto di energia elettrica vanno considerate al 50 per cento se riguardano beni a uso promiscuo;

- le spese di impiego relative ai telefoni cellulari e quelle sostenute per l'acquisto di carburanti, lubrificanti e simili (utilizzati esclusivamente per la trazione di autovetture o autoveicoli con motore di cilindrata non superiore a 2.000 c.c. o 2.500 c.c. se con motore diesel, limitatamente a un solo automezzo) vanno sempre computate in misura pari al 50 per cento in quanto, per presunzione legislativa, tali beni sono sempre considerati a utilizzo promiscuo;

- non vanno considerate le spese sostenute per l'acquisto di carburanti, lubrificanti e simili utilizzati per la trazione di autovetture o autoveicoli con motore di cilindrata superiore a 2000 centimetri cubici o con motore diesel di cilindrata superiore a 2500 centimetri cubici. Le medesime spese sostenute per l'utilizzo di motocicli con motore di cilindrata non superiore a 350 centimetri cubici vanno incluse, invece, nella variabile "altre spese".

11.8 Altre spese.

La voce in esame ha carattere residuale ed include tutti i componenti negativi di reddito ad eccezione di quelli relativi agli immobili (come ad esempio, le spese condominiali, di manutenzione e di riscaldamento), agli interessi passivi, ai canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio. Non si tiene conto, altresì, dell'importo pari alla rendita catastale per gli immobili strumentali utilizzati in base a contratto di locazione finanziaria e del 50% della rendita catastale o del canone di locazione per gli immobili utilizzati promiscuamente, anche in base a contratto di locazione finanziaria.

A titolo esemplificativo, vanno considerate in questa voce anche le spese per prestazioni alberghiere e per somministrazioni di alimenti e bevande in pubblici esercizi, le spese di rappresentanza, le spese di partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale. Con riferimento alle menzionate spese, l'ammontare delle stesse da considerare ai fini del computo della voce in esame è quello deducibile ai sensi dell'art. 50, comma 5, del testo unico delle imposte sui redditi. Si precisa, altresì, che, ai soli fini dell'applicazione dei parametri, i compensi da assumere ai fini della determinazione della quota delle dette spese deducibili sono quelli risultanti dalle dichiarazioni presentate dai contribuenti, determinati senza tenere conto dell'eventuale adeguamento ai parametri.

 

 

12. Riduzioni per nuove iniziative produttive

Per gli esercenti attività d'impresa ed arti e professioni che hanno intrapreso iniziative produttive da meno di cinque periodi d'imposta, l'articolo 1, comma 3, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996 ha previsto gli adeguamenti indicati nel paragrafo 2 della nota tecnica e metodologica. Al riguardo si precisa che il requisito temporale menzionato va verificato considerando soltanto i periodi d'imposta maturati anteriormente all'inizio del periodo d'imposta 1995 e assumendo come anno intero anche quello nel corso del quale è iniziata l'attività. Pertanto, per i contribuenti con periodo d'imposta coincidente con l'anno solare l'adeguamento spetta a tutti coloro che hanno iniziato l'attività successivamente al 31 dicembre 1990.

Gli adeguamenti non si applicano in caso di un nuovo inizio di un'attività precedentemente svolta dal medesimo contribuente ovvero in caso di subentro in attività produttive già esistenti in conseguenza, ad esempio, di cessioni, conferimenti o affitti d'azienda ovvero di fusioni e scissioni.

Gli uffici in indirizzo sono pregati di assicurare la massima diffusione al contenuto della presente circolare.

 

 

Allegato

Anno 1995 - Professionisti

Modalità di calcolo delle variabili

Variabile	Mod.	Quadro	Rigo della
			dichiarazione
compensi a terzi	740	E	E14
	750	C	C15
	760	I	I15
consumi	740	E	E17 + E18 + E19
	750	C	C18 + C19 + C20
	760	I	I18 + I19 + I20
quote ammortamento	740	E	E8 + E9 - E9 (campo interno)
	750	C	C9 + C10 - C10 (campo interno)
	760	I	I9 + I10 - C10 (campo interno)
spese per il	740	E	E12 personale 750 C C13
	760	I	I13
spese per il	740	E	E13 collaboratori 750 C C14
	760	I	I14
valore beni	740	E	E3, colonna 1 strumentali 750 C C4, colonna 3
	760	I	I4, colonna 3
quote spettanti ai	750	M	quote - (quote/numero soci)
soci con
occupazione
prevalente;
numero soci
altre spese	740	E	E20 + E21 + E22 + E23
	750	C	C21 + C22 + C23 + C24
	760	I	I21 + I22 + I23 + I24
compensi	740	E	E4
	750	C	C5
	760	I	I5

 

 

Anno 1995 - Imprese

Modalità di calcolo delle variabili

Variabile	Mod.	Quadro	Rigo della
			dichiarazione
costo del venduto	740	G	G17 + G19 - G13
		F	F82 + F84 - F80
	750	B	B17 + B19 - B13
		A	A110 + A112 - A108
	760	A	A140 + A142 - A138
costo produzione	740	G	G20 dei servizi F F85
	750	B	B20
		A	A113
	760	A	A143
spese per il	740	G	G21 personale F F86
	750	B	B21
		A	A114
	760	A	A144
acquisti di	740	G	G32 servizi F F92
	750	B	B32
		A	A120
	760	A	A150
valore beni	740	G	G4, colonna 1 strumentali F F93, colonna 1
	750	B	B4, colonna 4
		A	A121, colonna 1
	760	A	A151, colonna 1
quote spettanti	740	G	G40
collaboratori familiari		F	F51
partecipazione	740	G	G23 (campo interno)
utili		F	F87
	750	B	B23 (campo interno)
		A	A115
	760	A	A145
quote spettanti	750	M	quote - (quote/numero soci)
ai soci con
occupazione
prevalente;
numero soci

Anno 1995 - Imprese

Modalità di calcolo delle variabili

Variabile	Mod.	Quadro	Rigo della dichiarazione
quote ammortamento	740	G	G27 - G27 (campo interno 1) -
			G27 (campo interno 2) + G29 +
			G30 - G30 (campo interno)
		F	F88 - F88 (campo interno 1) -
			F88 (campo interno 2) + F90 +
			F91 - F91 (campo interno)
	750	B	B27 - B27 (campo interno 1) -
			B27 (campo interno 2) + B29 +
			B30 - B30 (campo interno)
		A	A116 - A116 (campo interno 1) -
			A116 (campo interno 2) + A118 +
			A119 - A119 (campo interno)
	760	A	A146 - (A146 campo interno 1) -
			A146 (campo interno 2) + A148 +
			A149 - A149 (campo interno)
ricavi	740	G	G6 + G7 - G7 (campo interno) +
			G14 - G14 (campo interno) -
			(G18 - G18 (campo interno)
		F	F78 + F79 - F79 (campo interno) +
			F81 - F81 (campo interno) -
			(F83 - F83 (campo interno)
	750	B	B6 + B7 - B7 (campo interno) +
			B14 - B14 (campo interno) -
			(B18 - B18 (campo interno)
		A	A106 + A107 - A107 (campo
			interno) + A109 -A109 (campo
			interno) - (A111 - A111 (campo
			interno)
	760	A	A136 + A137 - A137 (campo
			interno) + A139 - A139 (campo
			interno) - (A141 - A141 (campo
			interno)