§ 98.1.37296 - Circolare 13 febbraio 1997, n. 37/E .

Limiti di deducibilità previsti per i costi e le spese relativi alle autovetture, agli autoveicoli, ai ciclomotori e ai motocicli, Legge 23 dicembre 1996, n. 662, recante "Misure di razionalizzazione della finanza pubblica".

 

Emanata dal Ministero delle finanze.

 

In relazione ai numerosi quesiti riguardanti la materia indicata in oggetto formulati dagli uffici finanziari, nonché da organi di stampa specializzati, si forniscono i primi chiarimenti concernenti l'applicazione delle nuove disposizioni relative alla deducibilità nella determinazione del reddito di impresa degli autoveicoli, autovetture, motocicli e ciclomotori.

L'art. 3, comma 33, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, ha disposto la estensione alle società in nome collettivo e in accomandita semplice dei limiti di deducibilità previsti per le imprese individuali dal comma 10, primo periodo, dell'art. 67 del TUIR relativamente alle autovetture, agli autoveicoli, ai motocicli e ai ciclomotori.

Tale limitazione opera a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 1996 e si applica anche ai predetti veicoli acquisiti in periodi d'imposta precedenti.

In virtù di quanto stabilito dal comma 2 dell'art. 95 del TUIR la disciplina limitativa si rende applicabile anche alle società di capitali e agli enti equiparati.

A tale proposito, per i motivi già esposti nella circolare n. 29/E del 7 febbraio 1997 , relativa alle nuove disposizioni in materia di reddito di lavoro dipendente, la riduzione al 50 per cento dell'ammontare delle spese deducibili riguarda esclusivamente gli autoveicoli ed autovetture indicati nell'art. 54, comma 1, lettere a), c) ed m), del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285 (nuovo codice della strada), di cilindrata non superiore a 2000 centimetri cubici ovvero a 2500 centimetri cubici se con motore diesel nonché i ciclomotori e i motocicli di cilindrata non superiore a 350 centimetri cubici.

 

 

1. Costi e spese deducibili

In ordine alla individuazione dei costi e delle spese oggetto di limitazione si precisa che la riduzione al 50 per cento dell'ammontare deducibile riguarda i costi relativi all'acquisto (quote di ammortamento) nonché le spese relative ai canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio e all'impiego dei beni suddetti.

Al riguardo, occorre osservare che la normativa fiscale non contiene una definizione delle "spese di impiego" e, pertanto, per esse, occorre far riferimento al significato del termine nella sua comune accezione, intendendosi per tali tutte quelle spese necessarie per l'utilizzo del bene.

Rientrano quindi nelle spese di impiego, ad esempio, quelle per il carburante e i lubrificanti che, per effetto della disposizione in commento, sono deducibili al 50 per cento, mentre restano deducibili nella misura del 100 per cento, le spese di manutenzione, riparazione e custodia, nonchè le altre spese relative ai veicoli (come, ad esempio, assicurazione R.C. auto, tassa di possesso, tassa di immatricolazione e pedaggi autostradali).

 

 

2. Autoveicoli, ciclomotori e motocicli esclusi

Per espressa previsione normativa sono esclusi dalla disciplina limitativa in oggetto gli autoveicoli, i ciclomotori e i motocicli adibiti a uso pubblico, quelli destinati a essere utilizzati esclusivamente come strumenti nell'attività propria dell'impresa e quelli dati in uso promiscuo al dipendente.

Con specifico riguardo alla fattispecie relativa ai beni destinati a essere utilizzati esclusivamente come strumentali nell'attività propria dell'impresa, si conferma quanto precisato nelle istruzioni per la compilazione dei modelli di dichiarazione dei redditi con riferimento ai cosiddetti beni di lusso, secondo cui vanno considerati tali quelli senza i quali l'attività stessa non può essere esercitata (ad esempio, le autovetture per le imprese che effettuano noleggi).

Peraltro, sulla base delle indicazioni fornite dalla Direzione Generale della Motorizzazione Civile, resta salva la facoltà di richiedere la classificazione degli autoveicoli indicati nell'articolo 54, comma 1, lett. c), del nuovo codice della strada tra quelli di cui alla lett. d) dello stesso articolo (autocarri) qualora le persone che viaggiano sull'autoveicolo assumano una funzione di servizio rispetto ai beni trasportati. si precisa che la diversa classificazione può essere richiesta a cura dell'interessato sottoponendo gli autoveicoli a vista e prova presso gli uffici provinciali della motorizzazione civile.

 

 

3. Determinazione della plusvalenza e della minusvalenza

La prevista limitazione al 50 per cento della deducibilità delle quote di ammortamento dei veicoli in questione comporta che gli stessi devono considerarsi relativi all'impresa nella medesima misura. Pertanto, anche l'eventuale plusvalenza o minusvalenza derivante dalla cessione del veicolo rileva ai fini fiscali al 50 per cento.

Qualora il veicolo sia ad uso promiscuo solo in alcuni dei periodi di tempo in cui è posseduto, la plusvalenza o la minusvalenza rileva ai fini fiscali in misura proporzionale al rapporto tra l'ammortamento dedotto e quello complessivamente effettuato.

Così, ad esempio, nel caso in cui la plusvalenza realizzata sia di lire 1200, l'ammortamento complessivo di lire 10.000, di cui lire 7.500 già dedotte, la quota di plusvalenza rilevante ai fini fiscali sarà pari a 1200 x 7.500 : 10.000 = 900.

 

 

4. Effetti sull'applicazione dell'agevolazione riguardante la detestazione del reddito reinvestito

Va evidenziato che la riduzione della deducibilità al 50 per cento dei costi e delle spese degli autoveicoli di cui trattasi produce effetti anche nei confronti dell'applicazione dell'agevolazione consistente nella detestazione del reddito d'impresa reinvestito.

Al riguardo si precisa che l'investimento relativo all'acquisto dei veicoli cui si applica il predetto regime di deducibilità limitata, si considera realizzato per un ammontare pari al 50 per conto del corrispettivo realizzato.

Ne consegue che, al fine di effettuare il raffronto tra termini omogenei, anche la base di riferimento (ammontare medio degli investimenti riferiti ai cinque periodi d'imposta precedenti) deve essere calcolata in modo da tener conto del 50 per cento del costo dei veicoli soggetti alla predetta disciplina limitativa.

 

 

5. Veicoli concessi in uso agli amministratori

Relativamente ai veicoli di cui trattasi occorre tenere distinte le tre seguenti ipotesi:

	a)	veicoli concessi per l'uso personale dell'amministratore;
	b)	veicoli utilizzati dall'amministratore promiscuamente per l'uso aziendale e per quello personale;
	c)	veicoli utilizzati dall'amministratore soltanto per uso aziendale.

Nell'ipotesi sub a), i costi e le spese relativi ai veicoli in esame, indipendentemente dalla loro cilindrata, non sono deducibili secondo i criteri di cui all'art. 67, commi 8-bis e 10 del TUIR; tuttavia, gli anzidetti costi e spese possono essere dedotti ai sensi dell'art. 62, comma 3, del TUIR, per la parte el loro ammontare non eccedente il compenso in natura dell'amministratore, determinato sulla base del valore normale.

Con riferimento all'ipotesi sub b), occorre distinguere i veicoli di cilindrata superiore a 2000 centimetri cubici o con motore diesel superiore a 2500 centimetri cubici ovvero a 350 centimetri cubici per i motocicli da quelli con motori non superiori alle predette cilindrate.

Relativamente ai primi, l'ammontare del valore normale che concorre a formare il reddito dell'amministratore è deducibile per l'impresa, sempre nei limiti dei costi sostenuti da quest'ultima, ai sensi dell'art. 62, comma 3, del TUIR, per la parte non superiore al compenso in natura erogato all'amministratore, mentre l'eventuale eccedenza di costi non è deducibile in virtù di quanto disposto dall'art. 67, comma 8-bis, dello stesso TUIR.

Con riferimento ai veicoli del secondo gruppo, ferma restando la deducibilità, secondo quanto sopra precisato, per l'ammontare corrispondente ai compensi in natura dell'amministratore, l'eventuale eccedenza dei costi è deducibile nella determinazione del reddito d'impresa delle società e degli enti nella misura del 50 per cento dei costi e delle spese di impiego sostenuti.

Per quanto attiene, infine, all'ipotesi sub c), la disciplina fiscale applicabile ai veicoli di cui trattasi è quella contenuta rispettivamente nell'art. 67, comma 8 bis, del TUIR, per i veicoli di cilindrata superiore a 2000 centimetri cubici, a 2500 se con motore diesel, ovvero a 350 centimetri cubici per i motocicli e quella di cui al successivo comma 10 per quelli con motore non superiore alle predette cilindrate.

 

 

6. Veicoli concessi in uso ai dipendenti

Per quanto riguarda i veicoli concessi in uso ai dipendenti occorre, anche in questo caso, distinguere le tre ipotesi di utilizzo in precedenza esaminate con riferimento agli amministratori.

Nell'ipotesi in cui i veicoli siano stati concessi in uso esclusivo ai dipendenti, ferma restando l'assoggettabilità a tassazione in capo ai dipendenti medesimi di un importo determinato secondo il criterio del costo specifico di cui all'art. 48, comma 3, del TUIR, l'impresa potrà far concorrere tale importo, ai fini della determinazione del reddito, quale spesa per prestazione di lavoro dipendente, ai sensi dell'art. 62, comma 1, del TUIR, indipendentemente dalla cilindrata dei veicoli e comunque nei limiti dei costi e delle spese da essa sostenuti.

Qualora, invece, i veicoli siano usati dai dipendenti promiscuamente per l'uso personale e per quello aziendale, è necessario anzitutto operare una distinzione tra il criterio di tassazione applicabile ai dipendenti e quello di deduzione applicabile da parte dell'impresa che ha concesso in uso il bene stesso.

Con riferimento ai lavatori dipendenti, ai fini della tassazione per il periodo d'imposta 1996 deve essere assunto, quale compenso in natura, il costo specifico sostenuto dal datore di lavoro determinato ai sensi dell'art. 48, comma 3, del TUIR, mentre, a decorrere dal periodo d'imposta 1997, il compenso in natura da attribuire a detti dipendenti deve essere stabilito ai sensi dell'art. 48, comma 3 bis, dello stesso TUIR (vedi circolare n. 29/E del 7 febbraio 1997.)

Per quanto riguarda l'impresa, se i veicoli di cui trattasi sono di cilindrata superiore a 2000, a 2500 se con motore diesel, ovvero a 350 centimetri cubici per i motocicli, l'ammontare che concorre a formare il reddito di lavoro dipendente può essere dedotto dall'impresa, ai sensi dell'art. 62, comma 1, del TUIR, per la parte di detto ammontare non eccedente i costi e le spese relativi a tali veicoli sostenuti dall'impresa medesima. Gli altri costi e spese relativi agli stessi veicoli non sono deducibili.

Qualora, invece, siano dati in uso promiscuo veicoli di cilindrata non superiore a 2000 centimetri cubici, o a 2500 se con motore diesel, ovvero a 350 se trattasi di motocicli, ferma restando la deduzione quale spesa per prestazione di lavoro dipendente secondo le modalità sopra esposte, le imprese individuali e gli enti non commerciali possono fruire della deduzione degli altri costi e spese relativi a tali veicoli in misura non superiore al 50 per cento del loro ammontare, mentre le società e gli enti commerciali possono fruire di detta deduzione in misura integrale.

Tuttavia, anche con riferimento a questi ultimi soggetti, se i veicoli sono stati concessi in uso promiscuo soltanto per una parte del periodo d'imposta, la deducibilità dei costi e delle spese riferentesi al periodo in cui non vi è stato tale uso promiscuo è ammessa in misura non superiore al 50 per cento del loro ammontare.

Tuttavia, anche con riferimento a questi ultimi soggetti, se i veicoli sono stati concessi in uso promiscuo soltanto per una parte del periodo d'imposta, la deducibilità dei costi e delle spese riferentesi al periodo in cui non vi è stato tale uso promiscuo è ammessa in misura non superiore al 50 per cento del loro ammontare.

Nell'ipotesi, infine, in cui i veicoli siano stati concessi ai dipendenti per uso esclusivamente aziendale, ai fini della deduzione dei costi e delle spese da parte dell'impresa si rende applicabile il regime fiscale previsto dall'art. 67, comma 8 bis, del TUIR, se si tratta di veicoli di cilindrata superiore a 2000 centimetri cubici, o a 2500 se con motore diesel, ovvero a 350 per i motocicli, e quello previsto dallo stesso art. 67, comma 10, se trattasi di veicoli con motore non superiore alle predette cilindrate.